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一【電】三【話】七【微】一【信】五【同】二【號】伍伍四三七連系。
　　相關(guān)知識點：2008年，某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品1000件（成本單價100元，單位售價150元）通過減災委員會向地震災區(qū)捐贈。當年度不包括以上捐贈業(yè)務的利潤總額為50萬元，企業(yè)所得稅稅率25%，增值稅稅率17%，無其他納稅調(diào)整事項。
　　對外捐贈時的賬務處理：
　　借：營業(yè)外支出 12.55萬元
　　貸：庫存商品 10萬元
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 2.55萬元本年利潤=50－12.55=37.45萬元，稅法允許在稅前扣除的捐贈支出＝37.45×12%=4.494萬元，納稅調(diào)增額＝12.55－4.494=8.056萬元，企業(yè)當年應納企業(yè)所得稅＝（37.45＋8.056）×25%=11.3765萬元。
　　對此帳務處理，目前有兩種不同的意見：一種意見同意作者的處理，即按成本轉(zhuǎn)賬，一種認為應該視同銷售做主營業(yè)務收入處理，即：
　　借：營業(yè)外支出 17.55萬元
　　貸：主營業(yè)務收入 15萬元
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）2.55萬元再補做一筆結(jié)轉(zhuǎn)成本：
　　借：主營業(yè)務成本 10萬元
　　貸：庫存商品   10萬元
　　對此實務捐贈事項究竟應該按成本轉(zhuǎn)賬還是作主營業(yè)務收入？
　　根據(jù)新《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，《企業(yè)會計準則第 14號——收入》指出，收入是指企業(yè)在日�；顒又行纬傻摹�會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：
　�。ㄒ唬┢髽I(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；（三）收入的金額能夠可靠地計量；
　�。ㄋ模┫嚓P(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；
　�。ㄎ澹┫嚓P(guān)的已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的成本能夠可靠地計量。
　　以實物捐贈由于不能同時滿足上述五個條件，而且以實物捐贈并非企業(yè)的日常經(jīng)營活動，不是企業(yè)的經(jīng)營常態(tài)，而是與企業(yè)經(jīng)營活動無關(guān)的支出，因此，筆者認為會計上不能做收入處理，而應該按成本轉(zhuǎn)賬。
　　需要注意的是：年終應按公允價與成本價的差額調(diào)增應納稅所得額5萬元�？紤]到年終調(diào)增5萬元，這時該企業(yè)當年應納企業(yè)所得稅＝（37.45＋8.056＋5）×25%=50.51×25%=12.63萬元。
　　有人認為，既然增值稅上將捐贈視同銷售，那么在會計處理沒有明確的情況下就應該按照稅法視同銷售做會計處理，而且視同銷售處理增加了銷售（營業(yè)）收入，企業(yè)增加了計提業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費的基數(shù)，也同時增加了捐贈稅前扣除的基數(shù)，對企業(yè)是有利的。筆者認為，即使會計人員有獨立的選擇判斷的權(quán)利，對照收入準則的五個條件和收入的定義，捐贈做收入，至少是不嚴謹?shù)模�不符合新準則的精神。雖然與按成本轉(zhuǎn)賬年終調(diào)增結(jié)果相同。
　　還有人提出，自產(chǎn)產(chǎn)品用于職工福利的，在增值稅上視同銷售，在會計上也是做為主營業(yè)務收入，因此，對捐贈也應該做主營業(yè)務收入處理，對這個問題，目前在會計處理上有爭議，一種是全部做收入處理，另一種是區(qū)別情況對待：
　　如果是將自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工，對一個企業(yè)來說，這是在日常經(jīng)營中經(jīng)常發(fā)生的，以非貨幣形式為職工發(fā)放福利等于節(jié)省了貨幣資金，相當于增加了貨幣資金的流入，這種產(chǎn)品所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，公允價值也已實現(xiàn)，符合收入確認的5個條件，應當做收入處理。
　　如果是將自產(chǎn)產(chǎn)品用于職工福利但并未轉(zhuǎn)移所有權(quán)的，不做收入處理，按成本轉(zhuǎn)賬。比如說，家具廠將自產(chǎn)的沙發(fā)、桌椅等用于廠職工娛樂室，這是自產(chǎn)產(chǎn)品用于企業(yè)的集體福利設施了，但產(chǎn)品的所有權(quán)并沒有轉(zhuǎn)移，如果有一天企業(yè)將此娛樂室整體對外出售，出售收入還是歸企業(yè)所有的，所以，當初將自產(chǎn)的沙發(fā)、桌椅等用于廠職工娛樂室時，只是資產(chǎn)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移，而不能視為是銷售收入。
　　捐贈支出的會計處理
　　對外捐贈為實物捐贈時，在稅法上視同銷售行為;但會計處理時是否視同銷售《企業(yè)會計準則》并沒有明確規(guī)定。實務中其會計處理存在視同銷售和非視同銷售兩種做法。本文通過對準則的理解及兩種做法的比較分析，從收入確認原則和配比原則的角度考慮，提出不作為銷售處理的建議。
　　一、《企業(yè)會計準則》的相關(guān)規(guī)定及理解
　　《企業(yè)會計準則第1號——存貨》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。
　　《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：
　　該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。
　　該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。
　　《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》規(guī)定，無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷。
　　從以上準則看出，當企業(yè)存貨毀損或?qū)�固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)進行處置時，企業(yè)不但沒有相應的經(jīng)濟利益的流入，而且還造成經(jīng)濟利益的流出，其賬面價值和相關(guān)稅費的金額就應該計入當期損益，而不是視同銷售。如果視同銷售的話，其價值按照市場的公允價值來確認，則與上述準則關(guān)于資產(chǎn)處置的方式相違背。因此，盡管《企業(yè)會計準則》沒有明確規(guī)定實物捐贈的會計處理，但從資產(chǎn)處置方式上可以判斷并不視同銷售，而按原賬面價值和相關(guān)稅費確認當期損益。
　　二、視同銷售和非視同銷售的比較分析
　　例：某企業(yè)為增值稅一般納稅人，將自產(chǎn)的一批貨物通過政府部門對外捐贈，該批貨物原價90萬元，若銷售市場價格100萬元。
　　會計上視同銷售的處理。
　　借：營業(yè)外支出
　　貸：主營業(yè)務收入
　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額
　　借：主營業(yè)務成本
　　貸：庫存商品
　　這樣處理有以下缺點：
　　一是不符合會計準則收入確認的標準�！镀髽I(yè)會計準則應用指南——收入》要求企業(yè)針對不同交易的特點，分析交易的實質(zhì)，只有五個收入確認條件同時滿足，才能確認收入，否則即使已經(jīng)發(fā)出商品，或即使已經(jīng)收到價款，也不能確認收入。
　　二是有駁配比原則。自產(chǎn)貨物用于職工福利核算已明確視同銷售。職工福利與捐贈都具有費用支出性質(zhì)，表面上看也應該視同銷售處理。但用于職工福利的貨物因為沖抵了負債，相應減少了貨幣流出，相當于企業(yè)獲得了經(jīng)濟利益，所以視同銷售，這與捐贈這種純支出不同，并且捐贈支出是營業(yè)外性質(zhì)，將其與費用配比顯然不妥。
　　三是利益流出重復記錄。營業(yè)外支出本來已經(jīng)以捐出商品的公允價值與相關(guān)稅費之和列明，但在計入收入而結(jié)轉(zhuǎn)成本時又列支了捐出商品的賬面價值，從而造成了重復記錄，夸大了事實，對企業(yè)利潤造成影響。
　　會計上不視同銷售的處理。
　　借：營業(yè)外支出
　　貸：庫存商品
　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額
　　以上處理具備下列優(yōu)點：
　　一是更加真實地反映了交易的經(jīng)濟實質(zhì)。確實是增加了營業(yè)外支出，減少了庫存商品，發(fā)生了增值稅銷項稅，沒有利益流入，純支出性質(zhì)。
　　二是符合收入與成本配比原則。因為是營業(yè)外支出，所以該部分成本不需要收入來對應，表明了捐贈的偶發(fā)性。
　　三是不會造成虛假成本，使得會計記錄真實可靠。不計收入也就不用再對應地結(jié)轉(zhuǎn)成本，利益流出由營業(yè)外支出單個科目反映。
　　四是對稅收無影響。雖然稅務上擔心企業(yè)會以捐贈來逃避納稅義務，但因稅法上規(guī)定對外捐贈視同銷售，所以實際無影響，不會減少此部分的財政收入。
　　綜上所述，實物捐贈不作為銷售處理，而是通過“營業(yè)外支出”科目核算，遵循了會計準則的基本概念與基本原則，更符合會計上收入的確認原則，也更符合配比原則。
　　捐贈支出的會計處理
　　對外捐贈的會計處理
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